이번 세법개정안 내용 중 대표님들께서 가장 관심을 가지는 주제가 무엇일까? 바로 상증세법 제45조의5, 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제 규정에 대한 개정안이 올라왔다는 소식이다. 오늘은 이 부분에 대한 이야기를 하고자 한다.

특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제 규정에 대한 개정안

해당 개정안 내용을 다시 한 번 살펴본다. 특정법인은 쉽게 말해 가족법인이라고 이해하시면 된다. 이 특정법인이 특수관계인과 법에서 정한 거래를 하는 경우에 그 특정법인의 주주에게도 증여세를 과세하겠다는 것이 상증세법 제45조의5의 주된 골자다. 이 과세대상 거래에 ‘자본거래를 통한 이익분여’를 추가하겠다는 것이 이번 세법개정안의 내용이었다. 만약, 이 세법개정안이 본안대로 통과가 된다면, 2025년 1월 1일 이후 거래하는 분부터 개정내용이 적용될 예정이다. 그래서 지금 굉장히 많은 대표님들께서 관심을 가지고 상담의뢰를 해주시는 상황이라고 보시면 된다.

이 개정내용을 바라보는 시각이 크게 두 부류다. “개정이 되기 전 올해 안에 진행을 해야 한다” 는 입장과, “이번 개정은 선언적인 성격이어서 올해 진행하더라도 과세당국의 타겟이 될 수 있다” 는 입장이 공존하고 있다. 어떻게 해석하는 게 맞는 것일지 단순히 느낌적으로 접근할 것이 아니라, 해당 규정이 어떻게 변화해왔고, 또 어떻게 해석되어 왔는지 등에 대한 분석을 통해 보다 합리적으로 접근해 볼 필요가 있겠다.

어떻게 변화해 왔나?

특정법인의 주주에게 증여세를 과세하는 본 규정은 1996.12.30. 최초 상증세법에 등장하면서 그 과세근거가 마련되었다. 처음 규정이 만들어질 당시에는 특정법인의 범위가 결손법인, 그리고 휴폐업 중인 법인에 한해서만 본 규정을 적용했었다. 2014.1.1. 세법개정을 통해, 결손법인과 휴폐업법인 뿐만 아니라 ‘지배주주와 그 친족이 지배하는 영리법인’이 특정법인의 범위에 추가되면서, 이때부터 영리법인에 대해서도 본 규정을 적용하는 것으로 개정이 되었다. 즉, 2014년 전에는 결손법인이 아닌 영리법인과 그 지배주주의 특수관계인이 과세대상 거래를 하더라도 그 법인의 지배주주에게 증여세를 과세할 수 없었지만 2014년 이후부터 증여세를 과세할 수 있게 되었다고 보시면 된다.

과세대상 거래와 관련하여서는, 최초 규정이 만들어질 때에는 과세대상 거래의 범위를 시행령에 위임해 놓았었는데, 1999.12.28. 세법이 개정될 때 과세대상거래가 법 본문에 기재가 되었고, 그때부터 지금까지 과세대상 거래에 관한 조문 내용이 변동 없이 유지가 되고 있다. 그 이후, 2015.12.15. 세법개정에서는 증여예시규정으로 되어 있던 본 규정 제41조를 삭제하고, 증여의제규정으로 전환하여 제45조의5를 신설하게 된다. 이는 매우 중요한 변화인데, 이에 대해서는 뒤에서 좀 더 자세히 설명 드리겠다.

2019.12.31. 세법개정에서는 특정법인의 범위에서 결손법인과 휴폐업법인을 삭제하고, ‘지배주주 등의 주식보유비율이 30% 이상인 법인’으로 특정법인의 범위를 일원화하는 개정이 진행되어 현재까지 유지되어 오고 있다.

정리해보자면, 그동안의 세법개정을 통해 특정법인의 범위가 결손법인에서 영리법인으로 확대 되었고, 그에 반해 과세대상 거래는 큰 변화 없이 유지가 되어 왔음을 알 수 있다.

입법형식은 어떻게 바뀌었나?

다음으로, 본 규정의 입법형식이 어떻게 변해왔으며, 그것이 가지는 의미가 무엇인지도 살펴봐야 한다. 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 규정이 최초 1996.12.30. 신설되었다는 것은 앞서 말씀을 드렸다. 그 당시 “증여의제” 규정으로 처음 도입이 되었다. 2003.12.30. 이전까지만 해도, ‘상증세법상 증여란 민법상의 증여와 같은 의미’로 이해되어 왔기 때문에, 개별거래의 유형별로 이를 증여로 본다는 근거 규정이 있어야만 증여세를 과세할 수 있었다. 그렇기 때문에, “증여의제” 규정을 둠으로써 과세근거를 마련해놓고 있었던 것이다.

하지만 “증여의제”의 범주에서 벗어난 변칙적인 증여행위가 계속되자, 정부에서는 세법 개정을 통해 이 문제를 해결하고자 한다. 2003.12.30 상증세법을 개정하게 되는데, 이때 상증세법 개정을 통해 증여의 개념을 민법상 증여의 개념을 넘어서서, ‘재산의 사실상 무상이전, 타인 기여에 의해 재산가치를 증가시킨 경우’로 확대하여 정의하는 “증여세 완전포괄주의”의 시대가 열리게 된다. 이 과정에서 기존에 “증여의제”로 신설된 제41조 규정도 완전포괄주의 증여 개념에 포섭되는 것으로 보아 “증여예시규정”으로 전환이 되었다. 그러나 이때부터 증여의제이익의 산정방식과 관련하여 법원과 과세관청 간의 견해가 충돌하게 된다. 그러면서 재판에서 국가가 패소하는 일이 잦아지게 된 것이다.

여기서 또 한 번의 세법개정이 일어나게 된다. 2015.12.15 상증세법 개정을 통해, 구법 제41조를 삭제하면서 제45조의5를 “증여의제규정”의 형태로 전환하였고, 증여세 과세대상과 증여의제이익 계산방법을 명확화 하게 된다. 이 때 여러 조항으로 분산되어 있던 ‘증여세 과세대상’을 상증세법 제4조에 열거하는 개정도 함께 이뤄지게 된다. 제1항 제4호에 ‘증여예시규정’으로서의 증여세 과세대상을 열거해놓으면서, 제6호에다가는 제4호의 ‘증여예시규정’과 경제적 실질이 유사하거나 ‘증여예시규정’을 준용하여 증여재산가액을 계산할 수 있는 경우 그 재산 또는 이익에 대해서도 과세할 수 있다는 근거규정을 마련한다. 즉, 상증세법의 입법구조를 정비하면서 “증여세 완전포괄주의”를 강화하는 내용으로의 정비가 함께 이루어졌다고 할 수 있겠다.

하지만, 이 대목에서 중요하게 체크해봐야 할 내용이 있다. 앞서, 특정법인의 지배주주에 대한 증여세 과세규정이 “증여의제규정”으로 전환되었다고 말씀을 드렸다. 상증세법 제4조에 증여세 과세대상을 열거해놓으면서 “증여의제규정”에 대해서는 제1항이 아닌 제2항에 다음과 같이 따로 규정을 해놓게 된다.

“증여의제규정에 해당하는 경우에는 그 재산 또는 이익을 증여받은 것으로 보아 증여세를 부과한다.”

이러한 입법형식의 변화를 종합하여 보면, “증여세 완전포괄주의”의 관점에서 실질적 증여행위를 바라보긴 하되, “증여의제”로 규정한 내용에 대해서는 명확히 법에서 열거하고 있는 과세대상 및 과세요건을 충족하는 경우에 한해 증여세를 과세하겠다는 취지의 개정이라고 해석할 수 있는 것이다.

당시 세법개정안의 개정취지를 봐도 이를 알 수 있다. 당시 세법개정안에 소개된 개정취지 등을 보면 ‘법인세가 과세되는 경우 그 법인의 주주 등에 대해서는 증여의제로 규정된 경우에 한하여 증여세를 과세’함으로써 ‘영리법인의 주주 등에 대한 증여세 과세범위를 명확화’하려는 취지임을 분명하게 밝히고 있다는 것이다. 이러한 세법개정의 움직임에는 당시 증여의제 규정과 관련하여 나온 대법원 판례도 영향을 줬다고 할 수 있다.

대표적인 대법원 판례의 판결요지는?

대표적인 대법원 판례의 판결요지를 함께 살펴본다. 2015.10.15.에 나온 2013두13266 판결이다. 증여세 완전포괄주의가 제도화된 이후지만, 아래와 같이 판시를 하고 있다.

“납세자의 예측가능성을 보장하고 조세법률관계의 안정성을 도모하기 위하여 개별 가액산정규정이 특정한 유형의 거래, 행위를 규율하면서 그 중 일정한 거래, 행위만을 증여세 과세대상으로 한정하고 그 과세범위도 제한적으로 규정함으로써 증여세 과세의 범위와 한계를 설정한 것으로 볼 수 있는 경우에는, 개별 가액산정규정에서 규율하고 있는 거래, 행위 중 증여세 과세대상이나 과세범위에서 제외된 거래, 행위가 상증세법상 증여의 개념에 들어맞더라도 그에 대한 증여세를 과세할 수 없다.”

매우 어렵게 서술되어 있지만, 결론적으로는 증여세 완전포괄주의를 채택하면서 기존 증여의제규정을 증여예시규정으로 가지고 들어왔지만, 본 규정이 그 과세대상과 과세범위를 제한적으로 규정하고 있다면, 해당 요건을 충족하지 않는 거래와 행위에 대해서까지 본 규정을 근거로 증여세를 과세할 수 없다는 의미다.

종합해보면?

세법개정의 히스토리와 입법형식의 변화, 그리고 그 당시 대법원 판례를 종합하여 보면, 특정법인의 범위에 영리법인을 추가하고, 증여의제규정으로 다시 전환하게 된 이유가 좀 더 명확해지는 것 같다. 그리고 이에 더해, 이번 세법개정안에서 과거 25년간 유지돼오고 있던 ‘과세대상 거래’를 추가하는 개정안을 낸 것이 어떤 의미인지도 이해할 수 있을 것 같다. 과세당국에서 최근 법인과 주주들 사이에 행해지는 여러 의사결정과 거래들을 생각보다 주의 깊게 지켜보고 있다고 해석해볼 수도 있겠다.

한편, 이를 바라보는 과세당국의 시각에 대해서도 생각해볼 필요가 있다. 과거 특정법인으로의 차등배당과 관련해서는 상증세법 제45조의5 제1항 제1호를 적용하여, 증여세를 과세할 수 있다는 내용의 국세청 예규가 있었고, 일각에서는 특정법인과 지배주주 간의 자본거래에 대해서도 이미 제45조의5를 적용하여 과세할 수 있다는 의견까지도 들려오고 있는 것 같다. 그렇기 때문에, 더욱더 본 규정의 입법취지와 개정이유, 과거 해석사례 등을 정확히 이해하고 면밀히 준비해야 한다는 것이다.

동일한 규정에 대해 다룬 여러 영상이나 글들을 보면, 시기적인 부분만이 지나치게 강조되어 정작 중요하게 검토해봐야 할 쟁점에 대한 분석이 빠져있는 경우가 많았던 것 같아, 좀 더 근본적인 관점에서 들여다보자는 취지로 오늘 포스팅을 준비했다. 대표님들의 합리적인 의사결정에 도움이 되길 바라는 마음으로 글을 마친다.